Податкова пеня

До 01.01.2017 р. норма пп. 129.1.2 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2755?VI (далі — ПК України) встановлювала, що нарахування пені розпочинається в день настання строку погашення податкового зобов'язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження). Однак з 01.01.2017 р. норма була викладена в такій редакції: «Нарахування пені розпочинається при нарахуванні суми грошового зобов'язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов'язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження)».

Отже, ст. 129 ПК України (в редакції, чинній з 01.01.2017 р.) не встановлено, що нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов'язань здійснюється на суму такого заниження та за весь період заниження. Водночас положення ст. 129 ПК України визначають як підстави для нарахування пені порушення строків погашення податкового боргу. Об'єктом застосування пені є саме погашена сума податкового боргу, яка відповідно до пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПУ України є сумою узгодженого грошового зобов'язання, несплаченою платником податків у встановлений цим Кодексом строк.

Вказані положення ПК України кореспондуються з наведеними положеннями пп. 14.1.162 п. 14.1 ст. 14 ПК України, оскільки також встановлюють правило, що нарахування пені можливе лише у разі несплати податкового зобов'язання до дня настання строку його погашення. Тобто при сплаті зобов'язання до вказаного дня нарахування пені не може бути розпочато у зв'язку з ненастанням граничного строку погашення податкового зобов'язання як обов'язкової умови для початку нарахування пені. Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що оскільки позивач у 10?денний строк сплатив всю суму грошових зобов'язань, визначених у податкових повідомленнях-рішеннях, то у податкового органу відсутні підстави для нарахування пені на суму заниження податкових зобов'язань та за весь період такого заниження.

Виходячи із зазначеної позиції Верховного Суду, ми можемо зробити такі висновки. По?перше, заходи відповідальності, які можуть бути застосовані до особи-порушника, необхідно визначати на підставі законодавства, яке є чинним на момент виявлення та застосування відповідних санкцій. Таким чином, оцінка правомірності поведінки платників податків здійснюється на підставі норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, що діяло на момент вчинення відповідних дій. Водночас заходи відповідальності, які підлягають застосуванню за вчинені платниками податків порушення, повинні визначатися згідно з нормативно-правовими актами, чинними на час виникнення відповідних правовідносин, тобто на час застосування відповідальності, зокрема винесення відповідних податкових повідомлень-рішень.

Схожі позиції викладені в рішеннях Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 27.11.2018 р. у справі №822/2591/17, від 24.01.2019 р. у справі №820/3525/16. Також потрібно врахувати позицію Верховного Суду, яка викладена в рішенні від 12.02.2019 р. у справі №820/6468/17, Вищого адміністративного суду України від 20.12.2016 р. у справі №813/4225/13?а, від 21.09.2015 р. у справі №812/1094/13?а.

По?друге, важливим є момент винесення податкового повідомлення-рішення. Якщо таке рішення було винесене до 01.01.2017 р., контролюючі органи можуть нарахувати пеню «за весь період заниження», а якщо після вказаної дати, такі дії з боку податкового органу є протиправними.